今天我们来学习增值税法的第二十五条，第二十六条和第二十七条。这3条内容不多，不过可以从不同的角度看到以后税收法规的一个发展趋势，

　　第二十五条　根据国民经济和社会发展的需要，国务院对支持小微企业发展、扶持重点产业、鼓励创新创业就业、公益事业捐赠等情形可以制定增值税专项优惠政策，报全国人民代表大会常务委员会备案。

　　国务院应当对增值税优惠政策适时开展评估、调整。

　　第二十六条　纳税人兼营增值税优惠项目的，应当单独核算增值税优惠项目的销售额；未单独核算的项目，不得享受税收优惠。

　　第二十七条　纳税人可以放弃增值税优惠；放弃优惠的，在三十六个月内不得享受该项税收优惠，小规模纳税人除外。

1. 对于第二十五条的学习，同样我们还是对新旧规定做一个比较，看下有什么变化以及变化的意义是什么？

1）通过我自己的查找【主要针对暂行条例和实施细则】，我并没有找到专门授权国务院制定增值税优惠政策的条款，看的一些大V的文章对于这点也没有专门的提及，所以我个人认为这是一项全新的规定，当然我觉得这个也是和前面的法条的精神相契合的，比如我们的第九条小规模纳税人标准，第二十三条对于起征点标准的制订等，也都是授权给了国务院

2）在授权给国务院的同时，也限定了主要的方向【虽然有“等”这个词给了未来其他优惠政策制定带来的空间】，即：

a. 小微企业发展【比如税务总局2023年19号文】

b. 扶持重点行业【先进制造业、集成电路、工业母机等】

c. 鼓励创新创业就业【财政部 税务总局 人力资源社会保障部 农业农村部公告2023年第 15号】

d. 公益捐赠【财政部 税务总局 国务院扶贫办公告2019年第55号】

这些在增值税法中专门列示出来的方向，就是以后国家重点关注并会陆续出台增值税税收优惠政策的方向，如果想要享受增值税的优惠政策，跟着国家指引的方向走不会错。

3）同之前的法条，之后所有的优惠政策都提级到了国务院，并且需要向人大常委会报备，这里还是体现了依法治国的精神。

2. 第二十六条我们对比了一下新旧条款的要求。

1）暂行条例的规定：

第三条　纳税人兼营不同税率的项目，应当分别核算不同税率项目的销售额;未分别核算销售额的，从高适用税率。

第十六条　纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额;未分别核算销售额的，不得免税、减税。

2） 暂行条例实施细则的规定：

第七条 纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。

第二十六条 一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额＝当月无法划分的全部进项税额×当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计

3） 增值税法征求意见稿的规定：

第三十五条 纳税人未单独核算增值税优惠项目销售额、进项税额，或者通过提供虚假材料等各种手段违法违规 享受增值税优惠的，不得享受该项税收优惠，已享受增值税 优惠的，由税务机关追回不得享受优惠期间相应的税款；构 成逃税的，按照有关规定予以处理。

从以上的规定，可以看到，现行的规定只是强调了销售额的分别核算；而增值税法则要求对增值税优惠项目的销售额和进项税额都要单独核算。这里我们需要注意两个问题：

a. 增值税优惠项目的销售额和进项税额都要核算

b. 现行规定是分别核算，而增值税法的表述变成了“单独核算”，这个直接就提高了企业财务核算的要求。

举例：

假设有一家农机公司，它销售两种产品：

1. 免税产品：符合国家规定的农机（如播种机），适用增值税免税政策。

2. 应税产品：不符合免税条件的普通农机配件，适用13%的基本税率。

2025年9月，公司总销售额为200万元，其中农机销售额150万元，配件销售额50万元。当期发生无法直接划分的共同进项税额为10万元。

情景一：《暂行条例》下的“分别核算”实践

“分别核算”更侧重于在账簿中能够区分清楚不同税率或征免税项目的销售额即可。

• 公司的做法：
• 在记账时，公司在主营业务收入科目下设置了“免税销售收入”和“应税销售收入”两个子科目。
• 当月，财务人员将150万农机销售收入计入“免税销售收入”，将50万配件收入计入“应税销售收入”。
• 税务处理：
• 销售额：由于销售额已经分别核算，150万的农机销售额可以享受免税。
• 进项税额：对于共同耗用的10万进项税额，需要按照《营业税改征增值税试点实施办法》第二十九条的规定，按公式计算不得抵扣的进项税额。
• 公式：不得抵扣的进项税额 = 当期无法划分的全部进项税额 × (当期简易计税方法计税项目销售额 + 免征增值税项目销售额) ÷ 当期全部销售额
• 计算：不得抵扣的进项税额 = 10万 × (150万 ÷ 200万) = 10万 × 75% = 7.5万元
• 这7.5万元需要做进项税额转出，不能抵扣。
• 剩余的2.5万元进项税额可以抵扣。
• 特点：“分别核算”下，只要销售额能分清，就算进项税额是混在一起的，也可以通过公式计算来享受优惠。它承认了企业核算的现状，允许“先混同，后计算”。

情景二：《增值税法》下的“单独核算”要求

“单独核算”的要求更为严格和深入。它要求纳税人不仅要将销售额分清楚，还需要将与优惠项目直接相关的成本、费用及进项税额也进行独立、清晰的核算。

• 公司的做法：
• 对于销售，设置“免税销售收入”和“应税销售收入”科目。
• 对于采购，在财务系统中对取得的发票按照用途进行辅助核算或标记。例如：
• 专门用于生产免税农机的原材料采购，标记为“免税项目专用”。
• 专门用于生产应税配件的原材料采购，标记为“应税项目专用”。
• 用于办公、水电等无法划分的公用采购，标记为“共同耗用”。
• 这样，公司就能最大程度地直接确定哪些进项税额是专门用于免税项目的，而不依赖于公式计算。
• 税务处理：
• 销售额：150万免税销售额单独核算，享受免税。
• 进项税额：
• 对于标记为“免税项目专用”的进项税额，直接全部不得抵扣（因为用于免税项目）。
• 对于标记为“应税项目专用”的进项税额，可以全额抵扣。
• 对于标记为“共同耗用”的进项税额，仍然使用上述公式计算不得抵扣的部分。
• 特点：“单独核算”是一种主动的、事前的、全过程的管理。它要求企业对进项税额进行精确归集，使得税务数据更加准确、透明，降低了因为带来的不能抵扣享受优惠政策的风险。

讲到这里，我总还是觉得对“分别核算”和“单独核算”没有讲清楚，如果有更好的例子，请在评论区给出。谢谢！

3. 第二十七条规定的新旧对比如下：

1） 暂行条例实施细则的规定：

第四十八条 纳税人发生应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照本办法的规定缴纳增值税。放弃免税、减税后，36个月内不得再申请免税、减税。

纳税人发生应税行为同时适用免税和零税率规定的，纳税人可以选择适用免税或者零税率。

根据以上的规定，我们可以看到变化主要有以下几点：

a. 范围的变动。

1. 暂行条例实施细则的规定是针对使用免税、减税规定的；而增值税法的表述则是“放弃增值税优惠”，这个范围就比之前的免税、减税的范围要大了许多，比如“加计扣除的优惠政策”

b. 新增了一条规定，即小规模纳税人放弃税收优惠，没有36个月内不得再享受增值税优惠的规定。这个规定还是贯彻了国家对于中小企业的扶持。

总结，今天学习的三条规定的内容都不多，我个人感觉主要还是体现了国家在增值税立法上的方向，比如对于小微企业，重点行业等的扶持，对于享受增值税优惠政策从要件上更加严格的要求等。总的来说，对于我们这样的税务从业者，尝试着理解国家的立法方向，从企业内部会计核算做好合规的建议，在企业经营方向上给老板提出合理的建议，是我们以后需要努力的方向。